Статья: "С НДС или без. Об оценке кадастровой стоимости объектов недвижимости"- опубликована в "Адвокатской газете". Материал выпуска № 14 (271) 16-31 июля 2018 года.
Наиболее распространенная категория административных дел в судах по правилам административного судопроизводства – это оспаривание кадастровой стоимости объектов недвижимости и установление ее в размере рыночной стоимости.
При этом, согласно распространенной практике в рыночную стоимость объектов недвижимости (зданий, помещений и т.п.), как правило, включается НДС, за исключением случаев, когда речь идет о земельном участке.
Так, в отчете об определении рыночной стоимости объекта недвижимости, подготовленном в целях оспаривания кадастровой стоимости зданий, помещений в Комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости (далее – Комиссия) или в суде, указываются две величины – без НДС и с НДС. При этом в самом заявлении об оспаривании кадастровой стоимости объекта недвижимости в Комиссию или в административном исковом заявлении в суд также указывается последняя величина, т.е. рыночная стоимость объекта с учетом НДС.
Установлению данной практики послужило письмо Минфина России от 19 октября 2009 г. № 03-07-15/147, в котором указано: «Положениями Федерального закона от 29 июля 1998 г. № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» предусмотрено, что при совершении сделок купли-продажи применяется рыночная стоимость объекта оценки, которая отражается в отчете об оценке объекта оценки. При этом для целей оценочной деятельности под рыночной стоимостью объекта оценки понимается наиболее вероятная цена, по которой объект оценки может быть отчужден на открытом рынке в условиях конкуренции, когда стороны сделки действуют разумно, располагая всей необходимой информацией, а на величине сделки не отражаются какие либо чрезвычайные обстоятельства.
Таким образом, при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость в отношении государственного или муниципального недвижимого имущества, реализуемого по выкупной цене, исчисленной на основе рыночной стоимости, определенной независимым оценщиком, следует исходить из того, что эта стоимость включает налог на добавленную стоимость.
В связи с этим порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость при реализации (передаче) на территории Российской Федерации государственного или муниципального недвижимого имущества, применяемый с 1 января 2009 г., не приводит к увеличению рыночной стоимости этого имущества на соответствующую сумму налога».
Пример: Судом была установлена кадастровая стоимость объекта недвижимости, принадлежащего ЗАО «Торговый Дом “Зеленоград”» (далее – Общество), в размере ее рыночной стоимости. При этом суд применил стоимость объекта с включением в нее НДС, основываясь на данных, полученных в результате судебной оценочной экспертизы.
Не согласившись с тем, что при определении рыночной стоимости объекта недвижимости суд учел НДС, Общество обжаловало указанное решение сначала в апелляционном, затем в кассационном порядке.
Изучив кассационную жалобу Общества, Московский городской суд пришел к выводу об обоснованности оспариваемых Обществом судебных актов, указав на то, что на территории г. Москвы кадастровая стоимость определена с учетом НДС, оснований полагать, что при ее оспаривании рыночная стоимость, которая подлежит определению аналогичным образом, не должна включать НДС, не имеется. Довод Общества о том, что рыночная стоимость объекта недвижимости должна приниматься без учета НДС или иных налогов и сборов, судебной коллегией признан несостоятельным, поскольку, как указал суд, НДС является существенным ценообразующим фактором и входит в состав рыночной стоимости объектов недвижимости. Более того, рыночная стоимость объекта недвижимости именно в этом размере определена экспертом.
Аналогичного подхода по сей день придерживаются и другие суды, отмечая, что результаты оценки кадастровой стоимости объектов недвижимости включают НДС, в связи с чем не имеется оснований полагать, что при ее оспаривании рыночная стоимость подлежит определению без учета НДС (cм., например, решения Московского городского суда от 20 декабря 2017 г. по делу № 3А-2806/2017, от 9 июня 2017 г. по делу № 3а185/2017; определение Московского городского суда от 6 февраля 2018 г. № 4га/5- 1273/2018 и др.).
Между тем в рекомендациях, которые содержатся в письме ФНС России от 26 октября 2017 г. БС-4-21/21650@ «О применении кадастровой стоимости в качестве налоговой базы при налогообложении недвижимости и выделении НДС» (вместе с письмом Минфина России от 17 октября 2017 г. № 03-05-04-01/67806, письмом Минэкономразвития России от 12 октября 2017 г. № Д22и-1031 «О представлении информации») (далее – Письмо Минфина и ФНС), с учетом постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 15 декабря 2016 г. № 09АП-55240/2016 по делу № А40-134041/16 говорится, что при уплате налога на имущество кадастровая стоимость объекта, установленная в размере рыночной, для целей налогообложения подлежит уменьшению на содержащийся в ней НДС. Иначе говоря, в том случае, если Комиссией или судом была установлена кадастровая стоимость объекта недвижимости в размере рыночной и при этом в рыночную стоимость объекта был включен НДС, налог на имущество уплачивается от стоимости объекта без учета НДС.
Остановлюсь более подробно на упомянутом в письме Минфина и ФНС арбитражном деле № А40-134041/16 (где заявителем также являлось ЗАО «Торговый Дом “Зеленоград”»).
Арбитражным судом была установлена кадастровая стоимость здания, принадлежащего ЗАО «Торговый Дом “Зеленоград”», по состоянию на 1 января 2013 г. с учетом НДС – 539 003 516 руб. По ходатайству Общества суд разъяснил, что стоимость указанного здания без учета НДС 18% составляет 456 782 641 руб. В связи с этим Общество уплатило налог на имущество, исключив НДС 18%, т.е. от суммы 456 782 641 руб.
Однако налоговая инспекция, соглашаясь с тем, что в кадастровой стоимости не может присутствовать НДС, просто исключило из формулировки судебного решения упоминание о наличии в рыночной стоимости НДС 18%, который подлежал исчислению и исключению при определении кадастровой стоимости здания для уплаты налога на имущество и доначислило Обществу сумму налога на имущество организаций в налогооблагаемом периоде (за 2014 г.) в размере 739 988 руб.
Общество, не согласившись с этим, обжаловало решение налоговой инспекции в арбитражный суд. Отменяя решение налоговой инспекции, суд указал, что налогоплательщик (Общество) правомерно исчислил кадастровую стоимость здания в размере 456 782 641 руб., исключив НДС 18%, составляющий 82 220 875 руб., из общей суммы 539 003 516 руб.
При этом суд пояснил, что налог на имущество согласно ст. 374, 375 НК РФ уплачивается собственником имущества со стоимости числящихся на его балансе основных средств. Тем самым при исчислении налога на имущество из рыночной (кадастровой) стоимости здания, установленной судом, подлежит исключению содержащийся в ней НДС, учитываемый и взимаемый исключительно при совершении реальных сделок купли-продажи, мены, дарения и др. Исключение ответчиком из формулировки судебного решения упоминания о наличии в составе кадастровой стоимости НДС ведет к необоснованному увеличению базы налогообложения по налогу на имущество на сумму НДС (82 220 875 руб.) и неправомерному начислению налога на налог.
Таким образом, налог на имущество, в том случае если Комиссией или судом была установлена кадастровая стоимость объекта недвижимости в размере рыночной и при этом в рыночную стоимость объекта включен НДС 18%, уплачивается от стоимости объекта без учета НДС 18%.
(См: Определение Московского городского суда от 24 августа 2017 г. № 4га/5-10546/2017 // СПС «КонсультантПлюс»).
Важно! Следует рекомендовать правообладателям объектов недвижимости, кадастровая стоимость которых была установлена судом в размере рыночной с включением НДС, перед уплатой налога на имущество обратиться в суд, вынесший решение, с заявлением о разъяснении данного решения в части указания стоимости объекта без включения в нее НДС в порядке ст. 185 КАС РФ (с последней суммы исчислять налог на имущество), поскольку в судебном решении не отражается включение или невключение в ее состав НДС (См., например, вывод из решения Московского городского суда от 26 марта 2018 г. по делу № 3А-829/2018).
Октябрьские разъяснения Минфина и ФНС опубликованы на сайте ФНС России www.nalog.ru. Однако никто не застрахован от необоснованных решений налоговых органов, в связи с этим обратимся к процедуре обжалования актов налоговых органов в указанном случае.
Так, в случае несогласия с решением налогового органа по вопросу, касающемуся необоснованного увеличения базы налогообложения по налогу на имущество на сумму НДС, заинтересованные лица вправе обжаловать данное решение в арбитражный суд по местонахождению налогового органа, но прежде они должны принять меры к досудебному урегулированию налогового спора.
Так, ВАС РФ в постановлении Президиума от 28 июня 2011 г. № 17750/10 по делу № А32-10520/10-59/165 указал на следующее: «Право налогоплательщика подлежит защите, если он попытался досудебно урегулировать спор и обращение связано с незаконным отказом в его имущественном требовании».
Досудебный порядок обжалования актов налоговых органов. Согласно п. 1 ст. 138 НК РФ акты налоговых органов, действия (бездействие) их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган не позднее одного месяца со дня вручения решения лицу, в отношении которого оно было вынесено (его представителю) (ст. 139.1, ч. 9 ст. 101 НК РФ).
Судебный порядок обжалования актов налоговых органов в данном случае регулируется положениями гл. 24 АПК РФ.
Так, в соответствии с ч. 1 ст. 198 гл. 24 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Срок на обжалование. Заявление о признании незаконным решения налогового органа может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом. Если лицо обратилось в вышестоящий налоговый орган с жалобой, то срок оспаривания в суде решения нижестоящего органа исчисляется с момента истечения срока рассмотрения жалобы (ч. 3 ст. 138 НК РФ).
Позиция ВС РФ и апрельское письмо ФНС.
В заключение отмечу, что Верховный Суд РФ считает, что определять кадастровую стоимость исходя из рыночной цены объекта с учетом НДС неправильно.
По мнению Судебной коллегии по административным делам ВС РФ, изложенному в определении от 15 февраля 2018 г. № 5-КГ17-2583 , выводы судов о включении НДС в кадастровую стоимость в размере рыночной основаны на неправильном толковании норм права (См: Определение ВС РФ от 15 февраля 2018 г. № 5-КГ17-258 Требование: Об установлении кадастровой стоимости нежилого здания в размере его рыночной стоимости. Решение: Дело направлено на новое рассмотрение в ином составе судей, так как выводы судов о включении НДС в кадастровую стоимость нежилого здания, установленную в размере его рыночной стоимости, основаны на неправильном толковании норм права, суды не учли, что само по себе определение рыночной стоимости объекта недвижимости в целях дальнейшей его эксплуатации без реализации этого имущества не создает объект налогообложения НДС).
Данная точка зрения нашла свое отражение в письме ФНС от 26 апреля 2018 г. № БС-4- 21/8060@ «Об уменьшении для целей налогообложения кадастровой стоимости объекта недвижимости на сумму НДС» (вместе с письмом Минфина России от 23 апреля 2018 г. № 03-05-04-01/27451, письмом Минэкономразвития России от 17 апреля 2018 г. № Д23-1986 «О применении кадастровой стоимости для целей налогообложения»), в котором разъясняется, что рыночная стоимость объекта оценки определяет наиболее вероятную цену, по которой данный объект может быть отчужден при его реализации. Само по себе определение рыночной стоимости объекта в целях дальнейшей его эксплуатации без реализации этого имущества не создает объект налогообложения НДС.
Преждевременные надежды. На этом можно было бы поставить точку и сделать прогноз о том, что позиция ВС РФ и апрельское письмо ФНС приведут к изменению судебной практики, а впоследствии и к тому, что налогоплательщикам не придется доказывать через суд о том, что требования налоговой инспекции об уплате налога на имущество от стоимости объекта с НДС неправомерны.
Однако в последнее время при назначении судебной экспертизы по делам об оспаривании кадастровой стоимости объектов недвижимости отдельные судьи, руководствуясь рассмотренными выше разъяснениями Минфина и ФНС, в определении суда о назначении судебной экспертизы стали обращать внимание судебных экспертов, назначенных судом, на то, что «рыночная стоимость, установленная в размере кадастровой стоимости, представляет собой предполагаемую цену сделки, не зависит от особенностей налогообложения НДС, а рыночная информация, используемая для ее определения, не анализируется на предмет наличия или отсутствия в ценах НДС, в связи с чем итоговая рыночная стоимость не должна отражать включение или невключение в ее состав НДС» (Источник: Цитата из определения судьи Московского городского суда Полыги В.А. от 14 мая 2018 г. по административному делу № 3А-2544/2018 в производстве адвоката Савостьяновой О.Н.).
Вместе с тем, если учесть что в выводах отчета об оценке будет указана только одна рыночная стоимость объекта оценки, которая представляет собой наиболее вероятную цену, по которой объект оценки может быть отчужден на открытом рынке в условиях конкуренции, следовательно, в нее уже «заложен» НДС, тогда, по сути, мы возвращаемся к тому, с чего начали, – рыночная стоимость будет рассчитываться оценщиками с учетом всех налогов, в том числе и с НДС, но в выводах его отсутствие или наличие отражаться не будет.
Примечание: Позиция пригодится, если вы решите оспорить кадастровую стоимость. До ее пересмотра для расчета налогов по-прежнему берите информацию из ЕГРН, не уменьшая ее на НДС (См: КонсультантПлюс: Новости для бухгалтера с 25 апреля по 11 мая 2018 г.).